Textbausteine für die Begründung eines Widerspruchs und eines Antrags auf Aussetzung der Vollziehung gegen ein Schreiben / einen Bescheid über Zweitwohnungssteuer für die Jahre 2020 bis 2023 vom Amt Klützer Winkel.

Hinweise zur Form eines Widerspruchs finden Sie hier.

Der nachfolgende Text betrifft Schreiben / Bescheide über Zweitwohnungssteuer in der hier dargestellten Fassung.

Der nachfolgende Text berüchsichtigt nicht eine Konstellation, in der ein Pflicht zur Zahlung von Zweitwohnungssteuer nicht besteht, weil eine Eigennutzung für mehr als zwei Monate ausgeschlossen ist, vgl. § 4 Abs 4 der Satzung über Zweitwohnungssteuer Boltenhagen vom 14. 12. 2023. 
In solchen Fällen sollte die Argumentation erwweitert werden um einen Verstoß gegen § 4 Abs. 4 der Zweitwohnungssteuersatzung.

Der nachfolgende Text wird rein informatorisch / nachrichtlich ohne jede Verantwortung für die Richtigkeit der Argumentation veröffentlicht. 

Begründung eines Widerspruchs gegen den Bescheid über Zweitwohnungssteuer für die Jahre 2020 bis 2023

1. Bei dem Schreiben an mich vom x. xx. 2024 Kassenzeichen xxx handelt es sich nicht um einen Steuerverwaltungsakt im Sinne von §§ 118 ff und §§ 155 ff AO.

Das Schreiben enthält keine textliche Aussagen dazu, dass eine Regelung über eine Steuerfestsetzung getroffen werden soll, sondern nur eine tabellarische Aufstellung und in einer Tabellenzeile den Begriff Zweitwohnungssteuer.
Es wird keinerlei Rechtsgrundlage genannt, keine Ermächtigungsgrundlage für den "Bescheid".
Da mir bereits früher "Bescheide" über Zweitwohnungssteuer für die Jahre 2020 bis 2023 zugesandt wurden, ist eine Neufestsetzung von Zweitwohnungssteuer für diese Jahre nur zulässig, wenn die vorherigen Bescheide in rechtlich zulässiger Weise geändert werden.
Dazu fehlt aber im Schreiben des Amtes vom xx. xx. 2024 jede Aussage.
Es wird mit keinem Wort erwähnt, ob diese Bescheide aufgehoben oder geändert werden sollen.

Es gibt keine textliche Begründung für die Zahlungsaufforderung, die mit den Schreiben erreicht werden soll, insbesondere gibt es keinerlei Hinweis darauf, warum für abgelaufene Kalenderjahre vier Jahre zurück Zweitwohnungssteuer verlangt wird.

Ein Bescheid im Sinne eines Steuerverwaltungsaktes nach §§ 118 ff und §§ 155 ff AO muss aber eine Regelung treffen, die als solche klar erkennbar sein muss und er muss hinreichend bestimmt sein, § 119 Abs. 1 AO.
Nach § 119 Abs. 1 AO muss einem Verwaltungsakt der Regelungsinhalt eindeutig zu entnehmen sein. Der wesentliche Regelungsgehalt, also die Steuerfestsetzung, wird bei einem Verwaltungsakt in einem "Tenor" formuliert. Dies gilt in Fällen der Änderung eines vorherigen Bescheides auch für den "Änderungsbefehl", also die Aussage der Änderung eines vorherigen Bescheides. Auch dieser gehört in den Tenor des Verwaltungsaktes.
Daran fehlt es im Schreiben vom xx. xx. 2024.

Weiter muss das Schriftstück als Bescheid erkennbar sein (§ 119 Abs. 3 S. 1 AO). Es muss deutlich werden, dass eine rechtsverbindliche Regelung mit Außenwirkung getroffen werden soll, durch die eine Abgabenschuld verbindlich hoheitlich festgesetzt wird. Eine Zahlungsaufforderung oder die Ankündigung eines Bankeinzuges sind dabei nicht eine solche Regelung, sondern die Festsetzung der Steuer ist eine solche Regelung. Die Zahlungsverpflichtung ist "nur" eine Folge der Regelung.
Nach § 155 AO sind Steuern "festzusetzen". Nach § 157 AO sind Steuerbescheide schriftlich zu erlassen. Daraus folgt, dass der wesentliche Gehalt einer Steuerfestsetzung im Bescheid textlich enthalten sein muss. Der Steuerpflichtige darf sich nicht das, was die Behörde wohl meinen könnte, zusammenreimen müssen. Alleine eine rechnerische Darstellung und eine Zahlungsaufforderung bzw. die Ankündigung einer Abbuchung vom Konto des Steuerpflichtigen ist aber noch keine Steuerfestsetzung, allemal, wenn Änderungen mit Rückwirkung für abgelaufene Jahre vorgenommen werden sollen und eine textliche Aussage zu einer Änderung überhaupt nicht in dem Schreiben enthalten ist.
Ob ein Schreiben als Verwaltungsakt hinreichend bestimmt im Sinne von § 119 Abs. 1 AO ist, dafür ist maßgebend der Tenor des Bescheids, nicht seine Begründung (OVG Weimar, B. v. 12.6.2003 – 4 ZEO 243/00 – ZKF 2003, 82).
Dabei ist ein Festsetzungsbescheid von einem Abrechnungsbescheid zu unterscheiden, vgl. https://www.smartsteuer.de/online/lexikon/a/abrechnungsbescheid/.

2. Das Schreiben vom xx. xx. 2024 ist, wenn es denn trotzdem als Steuerverwaltungsakt angesehen werden sollte, aus folgenden Gründen rechtswidrig:

Die Voraussetzungen für eine Änderung vorheriger Steuerfestsetzungen liegen nicht vor.
Das Schreiben vom xx. xx. 2024 sollte materiell nach Ansicht des Amtes Klützer Winkel eine Änderung der vorherigen Bescheide über Zweitwohnungssteuer für die Jahre 2020 bis 2023 beinhalten.
Selbst wenn der Brief vom xx. xx. 2024 grundsätzlich als Steuerbescheide angesehen werden sollte, wäre er nicht hinreichend bestimmt, da der Brief zu einer Änderung oder Aufhebung vorheriger Bescheide keinerlei textliche Aussage enthält, § 119 Abs. 1 AO.
Wenn Steuerbescheide nach Ablauf von Rechtsbehelfsfristen "bestandskräftig" geworden sind, können sie nur unter bestimmten Voraussetzungen geändert werden, §§ 172 bis 177 Abgabenordnung (AO).
Die Voraussetzungen dieser Vorschriften liegen nicht vor.
Fehlerhafte Ermessensausübung, fehlende Begründung
Entscheidungen über die Aufhebung von Steuerbescheiden nach diesen Vorschriften sind Ermessensentscheidungen, für die eine Begründung nach § 121 AO unverzichtbar ist. Die Begründung von Ermessensentscheidungen soll erkennen lassen, dass die Behörde ihr Ermessen ausgeübt hat und von welchen Gesichtspunkten sie bei ihrer Entscheidung ausgegangen ist.
Eine Begründung für die Änderung vorheriger Steuerfestsetzungen enthält das Schreiben vomxx. xx. 2024 nicht.
Daher liegt ein Ermessensausfall vor, was ein weiter Grund für die Rechtswidrigkeit einer beabsichtigen Steuerfestsetzung ist.
Alleine die fehlende, aber nach § 121 AO erforderliche Begründung macht einen Steuerverwaltungsakt rechtswidrig, sollte denn ein solcher überhaupt mit dem Schreiben vom xx. xx. 2024 vorliegen.

3. Sollte das Schreiben vom xx. xx. 2024 als Steuerverwaltungsakt angesehen werden, dann wäre er rechtswidrig, da es an der erforderlichen rechtmäßigen Rechtsgrundlage fehlt.

Die Satzung über Zweitwohnungssteuer der Gemeinde Boltenhagen vom 14. 12. 2023 ist rechtswidrig.

Unzulässige rückwirkende Erhöhung der Zweitwohnungssteuer

Die Rechtswidrigkeit ergibt sich daraus, dass die Satzung unzulässiger Weise eine rückwirkende Erhöhung der Zweitwohnungssteuer ab dem Jahr 2020 zur Folge hat. Die Absicht einer nachträglichen Erhöhung ergibt sich aus den Unterlagen zur Beschlussfassung durch die Gemeindevertretung Boltenhagen. Hier liegt eine "echte Rückwirkung" mit einer Verletzung des verfassungsrechtlich gebotenen Vertrauensschutzes vor.
Eine echte Rückwirkung ist verfassungsrechtlich nur ausnahmsweise zulässig, nämlich wenn das Vertrauen des Bürgers auf eine bestimmte bestehende Rechtslage sachlich nicht gerechtfertigt und daher nicht schutzwürdig war. Hier liegt mit der Satzung vom 14. 12. 2023 nicht nur eine versuchte „Heilung“ einer vorherigen rechtswidrigen Satzung für die Zeit ab u. a. 2020 vor, sondern auch eine nachträgliche Erhöhung der Zweitwohnungssteuer. Diese ist verfassungsrechtlich nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts auch nicht ausnahmsweise zulässig.

Rechtswidriger Steuermaßstab in der Satzung über Zweitwohnungssteuer

Die Satzung über Zweitwohnungssteuer der Gemeinde Boltenhagen ist aber auch deswegen rechtswidrig, weil sie einen rechtswidrigen Steuermaßstab enthält.
Der gewählte Steuermaßstab nach § 4 der Satzung mit einer Kombination von Rohertrag nach dem Bewertungsgesetz und Lagefaktor nach den Bodenrichtwerten verstößt gegen den Grundsatz der steuerlichen Belastungsgleichheit aus Art. 3 Abs. 1 GG .
Für den Bereich des Steuerrechts verlangt Art. 3 Abs. 1 GG eine gleichheitsgerechte Ausgestaltung der Bemessungsgrundlage einer Steuer. Die Bemessungsgrundlage muss, um die gleichmäßige Belastung der Steuerpflichtigen zu gewährleisten, so gewählt und ihre Erfassung so ausgestaltet sein, dass sie den mit der Steuer verfolgten Belastungsgrund in der Relation der Wirtschaftsgüter zueinander realitätsgerecht abbildet, OVG Schleswig-Holstein Urteil vom 24.04.2024 - 6 KN 1/24, RdNr. 105.
Der Belastungsgrund einer kommunalen Zweitwohnungssteuer ist der finanzielle Aufwand des einzelnen Zweitwohnungsinhabers, den dieser für das Innehaben der Zweitwohnung betreibt. Mit ihr soll die in der Einkommens- und Vermögensverwendung für das Innehaben der Zweitwohnung zum Ausdruck kommende besondere wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Zweitwohnungsinhabers (sog. Leistungsfähigkeitsprinzip) erfasst werden (vgl. BVerfG, Beschluss vom 18. Juli 2019 – 1 BvR 807/12).

Für die Erhebung der Zweitwohnungssteuer folgt hieraus, dass sich die Steuer möglichst proportional zu dem zu erfassenden Aufwand entwickeln muss. Ein Zweitwohnungsinhaber, der eine Zweitwohnung innehat, deren Vorhaltung (vermutlich) einen vergleichsweise hohen finanziellen Aufwand erfordert, muss eine entsprechend höhere Zweitwohnungssteuer zahlen als jener, der eine Zweitwohnung innehat, die (vermutlich) einen geringeren finanziellen Aufwand erfordert.
Um dies sicherzustellen, muss die Bemessungsgrundlage bei Anwendung eines einheitlichen Steuersatzes so ausgestaltet sein, dass sich die Höhe der Steuer in Abhängigkeit zu dem Maß der besonderen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verändert, die mit der Zweitwohnungssteuer erfasst werden soll. Nur eine Bemessungsgrundlage, deren Anwendung dazu führt, dass eine der Höhe nach gleiche Besteuerung vergleichbarer Steuerobjekte erfolgt und umgekehrt, eine der Höhe nach gleiche Besteuerung ungleicher Steuerobjekte verhindert wird, ist Ausdruck eines mit Art. 3 Abs. 1 GG zu vereinbarenden Ersatzmaßstabes, OVG Schleswig-Holstein Urteil vom 24.04.2024 - 6 KN 1/24, RdNr. 111.
Da sich alle Veränderungen einzelner Faktoren prozentual, aber identisch in der im Ergebnis zu zahlenden Steuer („eins zu eins“) niederschlagen und damit auch jeder Faktor einen prägenden Einfluss auf die Bemessungsgrundlage hat, muss auch jeder einzelne zur Bemessung des Aufwands herangezogene Faktor für sich gesehen geeignet sein, den Belastungsgrund hinreichend zu erfassen, also den geforderten zumindest lockeren Bezug zu ihm aufweisen und wahren.
Daran fehlt es dem durch den „reinen“ Bodenrichtwert definierten Lagewert. Vielmehr entfaltet er – und mit ihm der gewählte Steuermaßstab – in der Praxis eine erhebliche Dynamik, die den anderen Faktoren nicht zukommt. Diese Dynamik verläuft mehr oder weniger zufällig, je nach Entwicklung der aktuell gezahlten Kaufpreise für Bauland.
Letztlich bringt die Satzung mit der Heranziehung des in Euro pro Quadratmeter ausgedrückten Bodenrichtwertes multipliziert mit der Quadratmeterzahl der Wohnfläche jährlich wiederkehrend den jeweils erzielbaren Kaufpreis in Ansatz. Dieser entwickelt sich aber nach den statistischen Daten zur Verbraucherpreisentwicklung im Bereich Wohnen nicht ansatzweise proportional zu den typischerweise mit dem Innehaben einer Zweitwohnung verbundenen Aufwendungen wie zum Beispiel Mietzins bzw. laufende Abschreibungen und Zinsbelastungen, Nebenkosten/Bewirtschaftungskosten, Unterhaltungs- und Renovierungskosten, Mobiliar und Haushaltsgegenstände, Ausstattung, Versicherungsbeiträge, OVG Schleswig-Holstein Urteil vom 24.04.2024 - 6 KN 1/24, RdNr. 132.
Anlage 39 zu § 254 Bewertungsgesetz weist differenziert nur nach Haustyp für Häuser ab Baujahr 2001 für das ganze Land Mecklenburg-Vorpommern einheitliche Roherträge aus. Es spielt keine Rolle, ob das Haus 2 Jahre alt ist oder 23 Jahre. Angesichts der sehr heterogenen Verhältnisse bei dem realen Mietwert der verschiedenen Häuser erscheint das als unzulässige Pauschalisierung für die Berechnung einer Aufwandssteuer wie der Zweitwohnungssteuer.
Der Verweis auf die Mietniveau-Einstufungsverordnung in § 4 Abs. 1 führt zu einer für ganz Boltenhagen einheitlichen Mietniveaustufe 2, die zu keiner ortsinternen Differenzierung führt. Der sich nach II. der Anlage 39 ergebende Abschlag von – 10,0 % gilt einheitlich für alle Immobilien in Boltenhagen und führt zu keiner ortsinternen Differenzierung. Also kommt es zu keiner differenzierten Ermittlung des verschieden hohen "Aufwands" für sehr verschiedene Immobilien in Boltenhagen.
§ 4 Abs. 1 der Zweitwohnungssteuersatzung verweist für den Rohertrag auf Anlage 39 zu § 254 Bewertungsgesetz. Die Anlage 39, aus der der Rohertrag entnommen worden ist, hat den Stand 1. 1. 2022. Das ergibt sich auch aus den Unterlagen, die der Gemeindevertretung zur Beschlussfassung am 14. 12. 2023 vorlagen. Es ist sehr fraglich, bei der Berechnung der Zweitwohnungssteuer für die Jahre 2020 und 2021 auf Daten zu verweisen, die erst Gültigkeit ab dem 1. 1. 2022 haben.
Im Ergebnis führt das dazu, das eine ortsinterne Differenzierung für Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser und Mietwohngrundstück (Anlage 39) nur über den Lagefaktor erreicht wird. Also werden z. B. alle Einfamilienhäuser ab Baujahr 2001 in der gleichen Lage (Bodenrichtwert-Lage) gleich behandelt. Das ist sicher zu pauschal für die Ermittlung des "Aufwands" bei den sehr unterschiedlichen Häusern in Boltenhagen. Für den realen Mietwert ("Aufwand") sind weitere Gesichtspunkte entscheidend: Erhaltungszustand des Gebäudes, Ausstattung der Immobilie, Grundstücksfläche, die zu der Immobilie gehört (Grundstücksgröße). Diese Differenzierungen können nicht alleine mit Verweis auf die Lage des Grundstücks abgebildet werden.
Verstoß gegen das Bestimmtheitsgebot.
Die Satzung über Zweitwohnungssteuer Boltenhagen vom 14. 12. 2023 ist wegen Verstoß gegen das Bestimmtheitsgebot aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) rechtswidrig.
Das insbesondere im Abgabenrecht bedeutsame verfassungsrechtliche Gebot der Normenklarheit und der Bestimmtheit verlangt, dass Abgaben begründende Tatbestände einschließlich der Bemessungsgrundlagen nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß so bestimmt gefasst und begrenzt sind, dass die Abgabenlast voraussehbar und für den Abgabenpflichtigen mess- und berechenbar ist (BVerfG, Kammerbeschl. v. 15.12.1989 – 2 BvR 436/88 . Die Festlegung eines Abgabentatbestandes muss allerdings in einer Weise geschehen, dass die Norm von dem Normunterworfenen ohne weiteres verstanden und von den Verwaltungsbehörden und Gerichten ohne Willkür gehandhabt werden kann. Der Norminhalt hat eine eindeutige, unmissverständliche und ohne weiteres nachvollziehbare Regelungsaussage zu treffen, die insbesondere nicht in sich widersprüchlich ist (OVG Schleswig, Urt. v. 08.03.2018 – 2 LB 98/17)",  OVG Schleswig-Holstein vom 09.10.2024 - 6 LB 5/24.
§ 4 Abs. 1 der Zweitwohnungssteuersatzung Boltenhagen vom 14. 12. 2024 lautet:
Die Steuer bemisst sich nach dem jährlichen Rohertrag der Wohnung gemäß der Anlage 39 des § 254 des Bewertungsgesetzes (BewG) einschließlich der in Abhängigkeit der Mietniveaustufen festgelegten Zu- und Abschläge gemäß der Mietniveau-Einstufungsverordnung (MietNEinV), multipliziert mit dem Lagefaktor gemäß Absatz 2.

Verstoß gegen das Gebot der Normenklarheit und Bestimmtheit

Wie kann der Bürger die hier genannten Daten zum Rohertrag ermitteln?  In den Bescheiden über Zweitwohnungssteuer ist keiner der in § 4 Abs. 1 Satz 1 erster Halbsatz genannten Begriffe "Rohertrag" oder "Mietniveaustufen" genannte. Dort wird eine "Nettokaltmiete" genannt.
Da der Steuerpflichtige hier auch nicht im Ansatz nachvollziehen kann, wie die Steuer berechnet wird und welche Zahllast auf ihn zukommt, ist das verfassungsrechtliche Gebot der Normenklarheit und der Bestimmtheit verletzt und die Satzung auch aus diesem Grund rechtswidrig und nichtig.

Mit freundlichen Grüßen